Налогообложение иностранных компаний в России

Иностранные инвестиции являются важнейшей нишей российской экономики, обеспечивая ежегодный приток в страну десятков миллиардов долларов и создание сотен новых рабочих мест. Понимая всю важность привлечения зарубежных инвесторов, законодатель гарантирует им национальный правовой режим, фактически приравнивая в правах создаваемые ими предприятия с российскими. Затрагивает этот вопрос и налогообложение иностранных юридических лиц. Какие правила и ставки к нему применяются и с каким статусом выгоднее всего работать?

Налоговое резидентство в России: что говорит закон

Ппожалуй, самым принципиальным является вопрос налогового резидентства: если организация является налоговым резидентом РФ, применяемые к ней правила налогообложения практически не отличаются от правил для российских компаний. В то же время российское резидентство обяжет такую зарубежную компанию уплачивать все предусмотренные в России для юридических лиц виды налогов, в том числе и с доходов, полученных не на территории России.

Так, налоговым резиденством, согласно п. 1 ст. 246.2 НК, обладают:

• зарубежные компании, признанные налоговыми резидентами в соответствии с подписанными Россией международными договорами и соглашениями;
• зарубежные компании, управление которой осуществляется с территории РФ.

Под управлением с территории РФ понимается нахождение на постоянной основе в России исполнительного органа компании или осуществление исполнительских функций с территории РФ главными руководящими лицами. Таким образом, если органы управления предприятия постоянно действуют в России, такое предприятие имеет статус российского налогового резидента.

Как подтвердить налоговый статус

Статус налогового резидента, независимо от того, на каком основании он возник (по международному договору или по месторасположению органов управления) позволяет зарубежному предприятию применять пониженные ставки при налогообложении и другие налоговые льготы. Кроме того, позволяет избежать двойного налогообложения, если между РФ и страной происхождения компании заключено соответствующее соглашение. В любом случае для этого потребуется подтверждение налогового резидентства иностранной компании.

Такое подтверждение обязательно должно иметь документальную форму. Российское налоговое законодательство не предписывает четких критериев и требований к такому документу. В зависимости от законодательства разных стран он может иметь разные наименования, особенности формы, содержания и так далее. Главная его функция – официальное подтверждение, что конкретная компания отвечает требованиям конкретного государства в части налогового резидентства.

Если это документ иностранного государства, с которым у РФ заключено соглашение, такой документ должен быть заверен соответствующим фискальным органом и переведен на русский язык.

В России сертификат о резидентстве выдается по форме КНД 1120008, утв. приказом ФНС № ММВ-7-17/837@ от 07.11.2017. Чтоб его получить, необходимо направить заявление по форме, установленной приказом, в Межрегиональную инспекцию ФНС по централизованной обработке данных либо заказать ее через электронный сервис https://service.nalog.ru/nrez/. Подробную информацию о порядке получения такого подтверждения можно найти на сайте ФНС https://www.nalog.ru/rn77/fl/interest/dual_nationality/status/.

Скачать (PDF, 274KB)

Когда компания-нерезидент должна встать на учет в ФНС

Обязанность компании-нерезидента встать на учет в налоговых органах, как правило, возникает в связи с необходимостью открытия в РФ банковского счета: как только она откроет счет, она обязана пройти регистрацию в ФНС по месту открытия счета.

При этом закон обязывает  становиться на учет в том числе в случаях:

• осуществления деятельности через обособленные подразделения – филиалы, представительства;
• осуществления поставок с территории РФ продукции;
• наличия в собственности на территории РФ недвижимости или транспортных средств;
• уплаты налогов на добычу полезных ископаемых и так далее.

Для предприятий, осуществляющих свою деятельность через филиал/представительство, как и для всех остальных иностранных компаний (ИК), срок постановки – не позже 30 дней с начала работы (п. 4 ст. 83 НК РФ).

Место постановки на учет у разных компаний будет отличаться. Например, для плательщиков налога на добычу полезных ископаемых – по месту расположения участков разработки, для владельцев недвижимого или движимого имущества – по месту его расположения.

Порядок постановки на учет

Так, постановка на учет осуществляется в зависимости от ситуации в налоговых органах по месту нахождения филиала/представительства, по месту регистрации имущества или открытия банковского счета. Постановка иностранной организации на налоговый учет в РФ осуществляется в соответствии с поданным представителем такой компании заявлением.

Формы таких заявлений для каждой отдельной категории лиц, подлежащих учету, утверждены приказом ФНС N ММВ-7-6/80@ от 13.02.2012.

В случаях, когда компания не является инвестором, заявление должно будет также отвечать особенностям, утв. приказом Минфина № 117н от 30.09.2010. Согласно п. 4 таких особенностей, вместе с заявлением обычно подается пакет документов, включающий в себя:

• свидетельство о регистрации или выписку из торгового реестра по месту регистрации;
• учредительные документы, в частности, учредительный договор или устав хозяйственного общества;
• решение о назначении исполнительного органа управления;
• справку из налогового органа в стране регистрации о присвоении идентифицирующего налогоплательщика номера;
• документы, подтверждающие аккредитацию, если это филиал/представительство;
• документ, подтверждающий право на использование недр – в соответствии с деятельностью компании;
• доверенность, если регистрационный учет будет проходить представитель.

В зависимости от особенностей компании пакет документов может отличаться. Все вышеуказанные документы должны иметь нотариально заверенный перевод на русский язык и должны быть легализованы апостилем.

Особенности налогового учета ИК

В соответствии со ст. 306 НК РФ, российское налоговое законодательство видит принципиальные отличия между зарубежными предприятиями, которые осуществляют свою деятельность в РФ через представительства и без создания таких представительств, получая при этом доход от российских источников.

Представительство считается образованным с того момента, как компания начала осуществлять деятельность через подразделение на регулярной основе.

Вспомогательная и подготовительная деятельность сама по себе не признается деятельностью подразделения – к ней в том числе можно отнести:

• использование складов для хранения продукции, представления или организации ее поставки до ее фактического начала;
• организация помещений для формирования товарных запасов;
• организация помещений в целях закупки товаров;
• обустройство помещений для сбора, обработки и распространения информации, ведения бухгалтерского или кадрового учета и в иных административных целях и так далее.

Учитывая это, налоговое законодательство предусматривает некоторые особенности для таких компаний как для плательщиков налогов, которые зависят от наличия или отсутствия представительства. Остановимся на них подробнее.

Особенности налогообложения ИК с представительствами

Согласно ст. 306 НК, постоянным представительством иностранного юридического лица в целях налогообложения считается филиал, бюро, отделение, контора, агентство или иное обособленное подразделение. При наличии такого представительства, согласно ст. 307 НК, в число доходов, подлежащих налогообложению, включены доходы от:

• основной деятельности представительства, уменьшенные на объем осуществленных расходов;
• использования и распоряжения имущества представительства, за вычетом расходов, вызванных получением этой прибыли;
• любых других источников с территории России.

Когда речь идет о ведении подготовительной деятельности, результат которой – создание представительства, и такая деятельность ведется без получения вознаграждения, размер налоговой базы определяется в размере 20% от общего количества расходов, связанных с такой деятельностью.

Наличие нескольких подразделений обязывает ИК вести налоговый учет по каждому такому представительству отдельно.

Отчетность представляется в общем порядке, в конце каждого отчетного и налогового периода в виде налоговых деклараций по форме КНД 1113020, КНД 1151038 и другим. Отчетность представляется каждым таким отделением по месту его нахождения.

Особенности налогообложения ИК без представительства

В соответствии со ст. 309 НК, ИК, не имеющие постоянного представительства в РФ, в целях налогообложения учитывают такие виды доходов, которые не связаны с их коммерческой деятельностью:

• дивиденды от участия в российских предприятиях и прибыль, полученная в результате распределения принадлежащего им имущества;
• доход по процентам, полученный по кредитным сделкам и долговым обязательствам, в том числе по государственным ценным бумагам;
• прибыль от использования прав на продукты интеллектуального труда, в том числе предметы науки, литературы, искусства, кино и т.д.;
• доходы от продажи недвижимости или использования, в том числе сдачи в аренду иного имущества;
• доходы от продажи акций, реализации паев;
• доход в виде выплаченных российскими предприятиями в пользу ИК штрафов и пеней, и иные такие прибыли.

Указанные доходы являются полученными от российских источников, потому взыскание налогов с них осуществляется у источника. В соответствии с письмом Минфина № 03-08-13/33142 от 08.06.2015, это значит, что такие налоги подлежат удержанию той российской организацией, которая осуществляет их выплату. По факту она выступает налоговым агентом ИК. Такие доходы облагаются налогом вне зависимости от формы их получения.

Все остальные доходы, которые ИК получает от своей коммерческой деятельности (реализации товаров и услуг, имущественных прав и так далее), декларируются и облагаются налогом самостоятельно компанией.

Избежание двойного налогообложения

Предприятие с иностранной пропиской обязано платить в российскую казну налоги от всех источников с территории РФ. При этом очевидно существует риск повторного удержания таких налогов в стране происхождения такой ИК, особенно если она является ее резидентом. В этих целях была разработана некая правовая схема, снижающая налоговое бремя для налогоплательщиков: страны стали заключать соглашения об избежании двойного налогообложения.

Содержанием таких соглашений для некоторых видов сделок для иностранных компаний устанавливается льготный режим налогообложения либо же они вообще освобождаются от налога. Например, при выплате дохода в пользу ИК от российской компании и удержании последней сумм налогов с этих доходов применяется льготный режим налогообложения, если со страной происхождения ИК было заключено соглашение об этом.

В таком случае, согласно п. 1 ст. 312 НК, представитель ИК обязан представить налоговому агенту (российской компании) доказательство резиденства в стране компании, с которой такое соглашение заключено. Как мы писали выше, это может быть сертификат о резидентстве.

Налоги для иностранной компании

Налоги в России для иностранных фирм имеют ряд различий в зависимости от формы организации зарубежного бизнеса. Различия по большей части касаются налоговых ставок, а также исполнения обязанностей налогоплательщика.

Если деятельность ИК реализована через постоянное представительство, оно является самостоятельным плательщиком подоходного налога.

Налог с доходов нерезидентов юр. лиц без образования представительства, если они не связаны с ее коммерческой деятельностью, в свою очередь, взимается партнерами-резидентами РФ.

Но, помимо налога на прибыль, ИК обязана уплачивать ряд других налоговых платежей, в которые  входят:

• налог на добавленную стоимость;
• налог на имущество предприятия;
• страховые взносы;
• налог на землю;
• транспортный налог.

Налог на прибыль для иностранных компаний

Налог на прибыль, пожалуй, важнейшая форма налогового платежа, обязанность уплатить который возлагается на всех юридических лиц, в том числе и с иностранным происхождением.

Налоговые ставки зависят от того, в какой форме предприятие-нерезидент осуществляет свою деятельность – с/без образования представительства. В этих целях необходимо принципиально отличать налогообложение совместного предприятия с иностранной компанией, поскольку под совместным предприятием понимается организация с иностранным долевым участием, зарегистрированная в РФ. Она облагается налогами, предусмотренными для российских компаний. Мы же ведем речь об иностранных компаниях, изначально созданных за пределами РФ.

НДС для ИК

Помимо налога на прибыль, иностранная организация вполне может быть налогоплательщиком НДС. В целях уплаты налога на добавленную стоимость само по себе местонахождение организации большого значения не имеет, ключевым в данном контексте выступает место реализации товаров и услуг. Таким образом, согласно ст. 146 НК, если такая реализация осуществлена на территории России, сделка облагается НДС.

При определении такого места реализации часто возникают проблемы, потому информируем:

• согласно ст. 147 НК, местом реализации товаров является РФ, если товар находится на ее территории или находился на момент начала транспортировки или отгрузки;
• согласно ст. 148 НК, местом реализации услуг является РФ, если работы связаны с недвижимостью или движимым имущество, расположенным в РФ, услуги фактически оказаны на территории РФ, или на этой территории расположен сам заказчик.

В качестве налоговой базы принимается выручка по указанным сделкам. Применяемые к ним налоговые ставки предусмотрены ст. 164 НК, согласно которым они применяются в размерах 0%, 10% и 18% в зависимости от вида товара или услуги.

Если на территории РФ действует представительство ИК, оно уплачивает НДС самостоятельно, если такого нет – обложение осуществляется ее налоговым агентом-российским партнером.

Налог на имущество для ИК

При уплате налога на имущество, как и в случае с НДС ,не имеет значения место расположения ИК – главное условие возникновения налоговой обязанности согласно п. п. 2,3 ст. 374 НК:

• владение компанией, работающей через постоянное представительство, движимым и недвижимым имуществом, относящимся к основным средствам такого представительства и полученным по договору концессии;
• владение компанией, работающей без постоянного представительства, движимым и недвижимым имуществом на праве собственности, а также полученной по договору концессии недвижимостью.

В качестве налоговой базы принимается среднегодовая стоимость имущества или кадастровая стоимость (для недвижимости). В соответствии со ст. 380 НК, конкретная налоговая ставка устанавливается каждым регионом отдельно, но при этом не может превышать 2,2%. Для отдельных категорий имущества статьей устанавливаются и другие пределы.

Уплата страховых взносов

Если работа предприятия организована через филиал, отделение или иную форму представительства и она нанимает сотрудников, у нее, очевидно, возникает обязанность уплаты страховых взносов на таких сотрудников (или иных физических лиц, кому она выплачивает вознаграждение – ст. 419 НК).

При этом иностранная прописка такой компании какого-либо значения вообще не имеет: размер страховых взносов определяется в соответствии со ст. 426 НК, согласно которой они (до 2020 года) составляют:

• пенсионное страхование – 22%;
• социальное страхование – 2,9%;
• страхование в системе ОМС – 5,1%.

В качестве базы для исчисления принимается размер вознаграждений, выплачиваемых физическим лицам, в том числе размер зарплаты сотрудников представительства.

Налогообложение дивидендов, выплаченных ИК

Как уже было сказано выше, дивиденды, полученные иностранной компанией от российских источников, облагаются налогом на прибыль организаций. В соответствии со ст. 250 НК, дивиденды, в том числе доходы от долевого участия в других организациях, признаются внереализационными доходами.

Согласно пп. 3 п. 3 ст. 284 НК, к ним применяется единая ставка в размере 15% от полученного дохода, независимо от того, является ли компания резидентом РФ или нет. Исключение составляют лишь те ИК, которые самостоятельно признали себя резидентами: они имеют право на налоговую ставку в размере 0%.

Земельный налог

В соответствии со ст. 388 НК, законодатель не выделяет ИК в отдельную группу налогоплательщиков земельного налога, а потому они обязаны уплачивать его в тех же случаях, что и российские компании – при наличии у них на праве собственности, пользования или наследуемого владения земельных участков. Учитывая ограничения, установленные для иностранных предприятий в части владения земельными участками, обязанность уплатить земельный налог возникает у них в случае владения землей на праве собственности.

Земельный налог начисляется не на все участки, а лишь на те, что расположены в пределах муниципалитетов, где такой налог применяется.

Для ИК земельный налог начисляется в общем порядке, как и для российских компаний. В соответствии со ст. 394 НК, конкретные налоговые ставки устанавливаются законами муниципалитетов. Но при этом законом установлены пределы, которые такие ставки не могут превышать:

• 0,3% кадастровой стоимости в отношении земель для жилищного строительства, сельского, личного или подсобного хозяйства;
• 1,5% в отношении всех других земель.

Транспортный налог для ИК

Согласно ст. 357 НК, иностранное предприятие получит статус плательщика транспортного налога в случае, если на него в установленном порядке будет зарегистрировано транспортное средство, указанное в ст. 358 НК, в том числе автомобили, мотоциклы, самолеты, вертолеты, автобусы.

В качестве налоговой базы принимается мощность двигателей транспортных средств. При этом особенность применения и расчета такого налога в том, что он применяется не в качестве доли от стоимости, а в качестве коэффициента в рублях, который производится на указанную мощность.

Учитывая вышесказанное, особенностей уплаты налога для ИК законом не предусмотрено.

Конкретные налоговые ставки, согласно ст. 361 НК, определяются каждым регионом отдельно. Но при этом статья также устанавливает базовые ставки, которые могут быть увеличены/уменьшены регионами не более чем десятикратно.

Организации самостоятельно рассчитывают такой налог, в отличие от физлиц, которые уплачивают его по налоговому уведомлению. Более того, на протяжении налогового периода ИК должны будут вносить авансовые платежи.

НДФЛ для ИК

Иностранная компания, конечно, не будет уплачивать НДФЛ, плательщиками которого являются исключительно физические лица.

Если деятельность представительства компании предполагает использование наемного персонала или заключение с физлицами договоров на оказание услуг (подряда) с последующей выплатой вознаграждения, такая организация будет являться налоговым агентом для таких физлиц.

Это, согласно ст. 226 НК, обязывает такое представительство исчислить, удержать и уплатить сумму НДФЛ за такого налогоплательщика. Таким образом, ИК также будет участвовать в уплате НДФЛ (13% для резидентов и 30% для нерезидентов), однако лишь в качестве налогового агента.

Специальные режимы налогообложения ИК

Специальный налоговый режим – это установленный законом порядок налогообложения, который предполагает особый порядок определения налоговой базы и объектов налогообложения, в том числе освобождающий  налогоплательщиков от обязанности уплачивать отдельные виды налогов.

Положениями ст. 18 НК предусмотрено 5 видов специальных налоговых режимов, в том числе:

• единый сельскохозяйственный налог;
• УСН (или «упрощенка»);
• единый налог на временный доход;
• система приобретения патентов;
• система, применяемая при выполнении соглашений о разделе продукции.

Не ограничены в их применении лишь предприятия с иностранным участием, то есть зарегистрированные в России, но имеющие в числе учредителей/участников иностранные общества или физлиц. Что касается ИК, доступным для них является лишь последняя спецсистема.

Кроме них, действуют спецрежимы, связанные с определенными территориями, например, со свободными экономическими зонами и закрытыми территориями. Рассмотрим некоторые из них подробнее.

УСН для ИК

Упрощенная система налогообложения недоступна для компаний с иностранной пропиской – им запрещено применять такой налоговый режим, согласно пп. 18 п. 3 ст. 346.12 НК. Однако УСН для ООО с иностранным учредителем остается по-прежнему доступным. Они могут использовать эту систему при условии, что:

• количество их сотрудников не превышает 100 человек;
• доход составляет менее 150 млн рублей, а по итогам 9 месяцев – 112,5 млн рублей;
• остаточная стоимость составляет менее 150 млн рублей;
• у компании отсутствуют филиалы, а доля участия в ней других предприятий не превышает четвертой части уставного капитала;

Применяемые ставки зависят от применяемого предприятием объекта налогообложения:

• 6%, если облагаются налогом доходы без вычета расходов;
• 15%, если применяется модель доходы минус расходы.

При этом регионам позволяется применять дифференцированные ставки.

Иностранные компании в особых экономических зонах

Это режим налогообложения, действующий в пределах конкретных территорий, в отношении которых правила уплаты налогов оговорены специальными законами. Помимо территориального признака, такие зоны действуют в рамках направлений хозяйственной деятельности, в том числе промышленности, инноваций, деятельности портов или развития туризма и рекреационных зон. Всего в России действует 25 зон, каждая из которых может предусматривать особые правила налогообложения.

Наиболее известными особыми экономическими зонами являются:

• Калининградская область;
• Республика Крым;
• Магаданская область;
• Липецк;
• Тольятти;
• Санкт-Петербург.

К каждой такой зоне применяются льготные условия налогообложения по налогу на прибыль компаний – ставки могут снижаться вплоть до 12,5%. Однако для их применения компания должна стать резидентом такой экономической зоны. Подробнее о них на сайте Минэкономразвития http://old.economy.gov.ru/minec/activity/sections/sez/.

Иностранные компании на закрытых территориях

В соответствии с ФЗ № 3297-1 от 14.07.1992 «О ЗАТО», закрытыми административно-территориальными образованиями признаются муниципалитеты, которые в силу размещения на них стратегических, военных, оборонных или предприятий по изготовлению/утилизации оружия массового поражения являются закрытыми и предполагают особые условия проживания и посещения.

Всего на момент подготовки публикации предусмотрено 40 таких закрытых зон. Понятно, что доступ в них для иностранцев и иностранных организаций ограничен.

Так, согласно п. 2 ст. 3 ФЗ № 3297-1, на территории таких зон запрещена создание и деятельность организаций, учрежденных иностранцами или иностранными юрлицами. Таким образом, деятельность ИК в рассматриваемом понимании на территориях ЗАТО запрещена, а следовательно, режимы налогообложения для них здесь не действуют и не актуальны.

Налоговый режим при выполнении соглашений о разделе продукции

Указанная система налогообложения предусмотрена главой 26.4 НК РФ. Она предполагает применение спецрежима к иностранным компаниям, являющимся инвесторами, которые заключили с РФ соглашение о разделе продукции в виде полезных ископаемых, добытых из недр и в континентальном шельфе.

Налоговый режим действует на протяжении всего срока действия подписанного сторонами соглашения и предполагает, что инвестор-иностранная компания будет уплачивать следующие виды налогов:

• налог на прибыль и НДС;
• налог на добычу полезных ископаемых и сбор за пользование природными ресурсами;
• водный и земельный налоги;
• компенсацию за негативное влияние на окружающую среду;
• таможенные сборы, госпошлины и акциз.

При этом каждый такой налог имеет особенности уплаты. Например, налог на прибыль может уплачиваться с дохода, уменьшенного на сумму расходов. Но также закон предусматривает перечень возмещаемых расходов, которые возмещаются ИК за счет компенсационной продукции.

Налоговый режим при заключении договора концессии

Специфика договора коммерческой концессии в том, что по нему передается право на использование комплекса исключительных прав – товарного знака, фирменного наименования и так далее. Как правило, по договору, заключенному между российской и иностранной компанией, приобретателем таких прав выступает предприятие из РФ. ИК в таком случае может и не осуществлять своей деятельности на территории России, что, однако, не освобождает ее от обязанности уплачивать налоги.

Так, иностранное предприятие при заключении с компанией из РФ договора концессии является получателем дохода из российского источника, а значит, обязано будет уплатить налог на прибыль организаций. Его размер составит 20% от суммы прибыли. Но удержать его и уплатить обязана будет российская организация, которая выступит в качестве налогового резидента.

Налоговые льготы для ИК

Налоговые льготы, на которые может претендовать иностранный капитал, можно принципиально разделить на две группы:

• льготы, гарантированные иностранным инвесторам;
• льготы, предоставленные в соответствии с международными соглашениями.

Первая группа льгот распространяется на лиц, являющихся иностранными инвесторами, то есть компаний с иностранным участием или ИК, действующих в РФ через представительство/филиал. Льготы для них гарантированы ФЗ № 160 от 09.07.1999. В частности, ИК может претендовать на льготы по уплате таможенных при реализации приоритетных проектов. Кроме того, дополнительные льготы для них устанавливаются муниципальными и региональными законами.

Вторая группа льгот предусмотрена международными соглашениями. Как правило, иностранные предприятия со льготным налогообложением в РФ и за рубежом, пользуются соглашениями между странами об избежании двойного налогообложения – о них мы уже рассказали в начале публикации. По ним для некоторых стран РФ устанавливает пониженные ставки по некоторым видам налогов (с расчетом, что остаток будет уплачен в стране происхождения) либо же вообще освобождает налогоплательщиков с иностранной пропиской от них. Что немаловажно, такие меры почти всегда взаимонаправлены и исключают дискриминацию юридических лиц.

Налоги с ИК при оказании услуг на территории РФ

Отсутствие постоянного представительства иностранного юрлица на российской территории не запрещает ему оказывать услуги в РФ. Главное условие законной деятельности – уплата всех налогов.

Помимо налога на прибыль, если услуги были оказаны на российской территории, в число налогов включается также НДС. Это могут быть не только услуги, имеющие материальное выражение, но и услуги интеллектуального характера. В том числе консалтинговые услуги, экономико-правовые консультации, маркетинговые услуги и так далее. В таком случае обязанность по уплате НДС возникает, лишь если предприятие-заказчик действует непосредственно в РФ.

Вторая особенность таких сделок в том, что российский резидент-приобретатель таких услуг становится налоговым агентом для ИК. То есть он будет обязан удержать с ее вознаграждения налог на прибыль и НДС, уплатить налоги и только после того перечислить его в пользу ИК.

Заключение

Налогообложение иностранных компаний имеет ряд особенностей в зависимости от формы их деятельности в РФ и наличия представительства. В большинстве случаев к ним применяются общие ставки стандартных налогов, но во избежание двойного налогообложения они могут быть снижены.

Кроме того, если в РФ нет постоянного представительства такой ИК, ее российские партнеры выступают для нее налоговыми агентами. Наличие постоянного представительства порядком упрощает деятельность иностранного лица, но не делает ее резидентом. Главным условием предоставления резидентства является размещение в РФ органов управления ИК.